La relación jurídico-tributaria es el conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originados
por la aplicación de los tributos. De la relación jurídico-tributaria se
derivan las obligaciones materiales y formales tanto para el obligado
tributario como para la Administración, así como la imposición de sanciones en
caso de incumplimiento de las mismas.
Los elementos de la obligación tributaria no pueden ser
alterados o modificados por actos o convenios de los particulares, y, en todo
caso, nunca tendrán efecto frente a la Administración.
Las obligaciones
tributarias materiales son obligaciones de carácter pecuniario
derivadas de la relación jurídico-tributaria. Pueden agruparse en cuatro
categorías:
1) Obligaciones tributarias de carácter principal,
que tienen por objeto el pago de la cuota tributaria.
2) Obligaciones tributarias de realizar pagos a
cuenta, que tienen carácter autónomo respecto de la
obligación tributaria principal, pero que también son pecuniarias. Consisten en
satisfacer un importe a la Administración tributaria por el obligado a realizar
pagos fraccionados por el retenedor o por el obligado a realizar ingresos a
cuenta. P. ej. la obligación del empresario de practicar retenciones e ingresar
a cuenta respecto de la nómina de su trabajador. La Ley General Tributaria
permite al contribuyente deducir de la obligación tributaria principal el importe
de los pagos a cuenta soportados. En nuestro ejemplo el contribuyente del IRPF
podrá deducir de su cuota el importe de las retenciones practicadas.
3) Obligaciones tributarias establecidas entre
particulares resultantes del tributo, que tienen por objeto
una prestación de naturaleza tributaria exigible entre obligados tributarios,
tales como las que se generan como consecuencia de actos de repercusión, de
retención o de ingreso a cuenta.
4) Obligaciones tributarias accesorias,
que consisten en prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la
Administración tributaria y cuya exigencia se impone en relación con otra
obligación tributaria. Entre las obligaciones tributarias accesorias se
encuentran las de satisfacer interés de demora, recargos por declaración
extemporánea o recargos del período ejecutivo. No tienen la consideración de
obligaciones accesorias las sanciones tributarias.
Las obligaciones
tributarias formales son las que sin tener carácter pecuniario, son
impuestas por la normativa tributaria o aduanera a los obligados tributarios,
deudores o no del tributo, y cuyo cumplimiento está relacionado con el
desarrollo de actuaciones o procedimientos tributarios o aduaneros. Entre estas
obligaciones se encuentran: la presentación de declaraciones censales; la
solicitud y utilización del número de identificación fiscal; la presentación de
declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones; la llevanza y conservación de
libros de contabilidad y registros; la expedición y entrega de facturas o
documentos sustitutivos; la obligación de aportar a la Administración
tributaria libros, registros, documentos o información que el obligado
tributario deba conservar en relación con el cumplimiento de las obligaciones
tributarias propias o de terceros; la obligación de facilitar la práctica de
inspecciones y comprobaciones administrativas; la obligación de entregar un
certificado de las retenciones o ingresos a cuenta practicados a los obligados
tributarios perceptores de las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta;
las obligaciones formales establecidas por la normativa aduanera, etc.
La complejidad de la
relación jurídico-tributaria exige el conocimiento de algunos conceptos básicos, que a continuación
vamos a resumir, lo que ayudará a la comprensión del resto de las materias.
El primer concepto a tratar es el hecho imponible, que es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya
realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal. La ley
propia de cada tributo puede complementar la delimitación del hecho imponible
mediante la mención de supuestos de no sujeción. Suelen distinguirse cuatro
elementos en el hecho imponible:
a) Elemento objetivo:
es el elemento material, acto, hecho o negocio que toma la ley para su
definición, p. ej. la obtención de rentas del trabajo, la transmisión de un
inmueble, la adquisición de un automóvil, etc.
b) Elemento subjetivo:
es el vínculo que relaciona el elemento objetivo con una determinada persona
que por ello resultará obligada al pago, p. ej. percibir rentas del trabajo,
ser el comprador de una vivienda, etc.
c) Elemento espacial
o territorial: es el nexo del hecho imponible con un determinado territorio
en función de la residencia, p. ej. en una Comunidad Autónoma concreta o en un
país extranjero.
d) Elemento temporal:
es la fijación en el tiempo del hecho imponible, que viene a ser el devengo del
tributo.
El devengo
es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se
produce el nacimiento de la obligación tributaria principal. A efectos del
devengo, suele distinguirse entre impuestos instantáneos y duraderos.
• En los impuestos instantáneos el devengo
coincide con la realización del hecho imponible, p. ej. el devengo del IVA con
la realización de una operación de compraventa.
• En los impuestos duraderos la ley
puede optar entre situar el devengo en el momento inicial o final del hecho
imponible, o al comienzo o final de un período impositivo. El devengo periódico
supone que éste no tendrá carácter inmediato a la realización del hecho
imponible, sino que habrá de transcurrir determinado plazo comprendiendo la
deuda tributaria el importe global por la totalidad del período, p. ej. el IRPF
o el Impuesto sobre Sociedades que grava la totalidad de los ingresos obtenidos
por las personas físicas o jurídicas en el ejercicio. Asimismo, la ley propia
de cada tributo puede establecer la exigibilidad de la totalidad o parte de la
cantidad a ingresar en un momento distinto al devengo del tributo.
Otros conceptos importantes a tener en cuenta son la exención y la no sujeción, que
aunque pueden llevar al mismo resultado, esto es, la liberación del pago de la
deuda tributaria, tienen naturaleza jurídica diferente.
La base
imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta
de la medición o valoración del hecho imponible, es decir, es la valoración
económica del hecho imponible. Sobre la base imponible y sus métodos de determinación nos remitimos a otra entrada de este blog.
La base
liquidable es la magnitud resultante de practicar en la base
imponible las reducciones establecidas en la ley. En caso de que para un
determinado tributo no se establezcan reducciones la base imponible y la base
liquidable coinciden en importe.
El tipo de
gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la
base liquidable para obtener como resultado la cuota íntegra. En relación con las
distintas modalidades de tipos de gravamen (proporcionales, porcentuales,
progresivos, regresivos, bonificados, etc.) y sus efectos nos remitimos a otra
entrada de este blog.
El concepto tipo de gravamen nos lleva directamente a la tarifa, que es el conjunto de
tipos de gravamen aplicables a las distintas unidades o tramos de base
liquidable en un tributo.
La cuota
tributaria es la cuota íntegra que se obtiene por la aplicación del
tipo de gravamen a la base liquidable o, en su caso, según la cantidad fijada
al efecto legalmente. El importe de la cuota íntegra podrá modificarse mediante la aplicación de
las reducciones o límites que la ley de cada tributo establezca en cada caso.
La cuota líquida
es resultado de aplicar sobre la cuota íntegra las deducciones,
bonificaciones, adiciones o coeficientes previstos, en su caso, en la ley de
cada tributo.
La cuota
diferencial es resultado de minorar la cuota líquida en el importe
de las deducciones, pagos fraccionados, retenciones, ingresos a cuenta y
cuotas, conforme a la normativa de cada tributo.
La deuda
tributaria es la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la
obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a
cuenta, que podrá resultar incrementada, en su caso, por el interés de demora,
los recargos por declaración extemporánea, los recargos del período ejecutivo y
los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas, a favor del
Tesoro o de otros entes públicos. Las deudas tributarias podrán extinguirse por
pago, prescripción, compensación o condonación, por los medios previstos en la
normativa aduanera y por los demás medios previstos en las leyes.
Base imponible
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–
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Reducciones
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Base liquidable
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´
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Tipo de gravamen
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Cuota íntegra
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–
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Deducciones
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–
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Bonificaciones
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Cuota líquida
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–
|
Deducciones
|
–
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Pagos fraccionados
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–
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Retenciones
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–
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Ingresos a cuenta
|
Cuota diferencial
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+
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Intereses de demora
|
+
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Recargos por declaración extemporánea
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+
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Recargos del período ejecutivo
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Deuda tributaria
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