La relación jurídico-tributaria

La relación jurídico-tributaria es el conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originados por la aplicación de los tributos. De la relación jurídico-tributaria se derivan las obligaciones materiales y formales tanto para el obligado tributario como para la Administración, así como la imposición de sanciones en caso de incumplimiento de las mismas.

Los elementos de la obligación tributaria no pueden ser alterados o modificados por actos o convenios de los particulares, y, en todo caso, nunca tendrán efecto frente a la Administración.

Las obligaciones tributarias materiales son obligaciones de carácter pecuniario derivadas de la relación jurídico-tributaria. Pueden agruparse en cuatro categorías:

1) Obligaciones tributarias de carácter principal, que tienen por objeto el pago de la cuota tributaria.

2) Obligaciones tributarias de realizar pagos a cuenta, que tienen carácter autónomo respecto de la obligación tributaria principal, pero que también son pecuniarias. Consisten en satisfacer un importe a la Administración tributaria por el obligado a realizar pagos fraccionados por el retenedor o por el obligado a realizar ingresos a cuenta. P. ej. la obligación del empresario de practicar retenciones e ingresar a cuenta respecto de la nómina de su trabajador. La Ley General Tributaria permite al contribuyente deducir de la obligación tributaria principal el importe de los pagos a cuenta soportados. En nuestro ejemplo el contribuyente del IRPF podrá deducir de su cuota el importe de las retenciones practicadas.

3) Obligaciones tributarias establecidas entre particulares resultantes del tributo, que tienen por objeto una prestación de naturaleza tributaria exigible entre obligados tributarios, tales como las que se generan como consecuencia de actos de repercusión, de retención o de ingreso a cuenta.

4) Obligaciones tributarias accesorias, que consisten en prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la Administración tributaria y cuya exigencia se impone en relación con otra obligación tributaria. Entre las obligaciones tributarias accesorias se encuentran las de satisfacer interés de demora, recargos por declaración extemporánea o recargos del período ejecutivo. No tienen la consideración de obligaciones accesorias las sanciones tributarias.

Las obligaciones tributarias formales son las que sin tener carácter pecuniario, son impuestas por la normativa tributaria o aduanera a los obligados tributarios, deudores o no del tributo, y cuyo cumplimiento está relacionado con el desarrollo de actuaciones o procedimientos tributarios o aduaneros. Entre estas obligaciones se encuentran: la presentación de declaraciones censales; la solicitud y utilización del número de identificación fiscal; la presentación de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones; la llevanza y conservación de libros de contabilidad y registros; la expedición y entrega de facturas o documentos sustitutivos; la obligación de aportar a la Administración tributaria libros, registros, documentos o información que el obligado tributario deba conservar en relación con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias o de terceros; la obligación de facilitar la práctica de inspecciones y comprobaciones administrativas; la obligación de entregar un certificado de las retenciones o ingresos a cuenta practicados a los obligados tributarios perceptores de las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta; las obligaciones formales establecidas por la normativa aduanera, etc.

La complejidad de la relación jurídico-tributaria exige el conocimiento de algunos conceptos básicos, que a continuación vamos a resumir, lo que ayudará a la comprensión del resto de las materias.

El primer concepto a tratar es el hecho imponible, que es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal. La ley propia de cada tributo puede complementar la delimitación del hecho imponible mediante la mención de supuestos de no sujeción. Suelen distinguirse cuatro elementos en el hecho imponible:

a) Elemento objetivo: es el elemento material, acto, hecho o negocio que toma la ley para su definición, p. ej. la obtención de rentas del trabajo, la transmisión de un inmueble, la adquisición de un automóvil, etc.

b) Elemento subjetivo: es el vínculo que relaciona el elemento objetivo con una determinada persona que por ello resultará obligada al pago, p. ej. percibir rentas del trabajo, ser el comprador de una vivienda, etc.

c) Elemento espacial o territorial: es el nexo del hecho imponible con un determinado territorio en función de la residencia, p. ej. en una Comunidad Autónoma concreta o en un país extranjero.

d) Elemento temporal: es la fijación en el tiempo del hecho imponible, que viene a ser el devengo del tributo.

El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal. A efectos del devengo, suele distinguirse entre impuestos instantáneos y duraderos.

• En los impuestos instantáneos el devengo coincide con la realización del hecho imponible, p. ej. el devengo del IVA con la realización de una operación de compraventa.

• En los impuestos duraderos la ley puede optar entre situar el devengo en el momento inicial o final del hecho imponible, o al comienzo o final de un período impositivo. El devengo periódico supone que éste no tendrá carácter inmediato a la realización del hecho imponible, sino que habrá de transcurrir determinado plazo comprendiendo la deuda tributaria el importe global por la totalidad del período, p. ej. el IRPF o el Impuesto sobre Sociedades que grava la totalidad de los ingresos obtenidos por las personas físicas o jurídicas en el ejercicio. Asimismo, la ley propia de cada tributo puede establecer la exigibilidad de la totalidad o parte de la cantidad a ingresar en un momento distinto al devengo del tributo.

Otros conceptos importantes a tener en cuenta son la exención y la no sujeción, que aunque pueden llevar al mismo resultado, esto es, la liberación del pago de la deuda tributaria, tienen naturaleza jurídica diferente.

La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la medición o valoración del hecho imponible, es decir, es la valoración económica del hecho imponible. Sobre la base imponible y sus métodos de determinación nos remitimos a otra entrada de este blog.

La base liquidable es la magnitud resultante de practicar en la base imponible las reducciones establecidas en la ley. En caso de que para un determinado tributo no se establezcan reducciones la base imponible y la base liquidable coinciden en importe.

El tipo de gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable para obtener como resultado la cuota íntegra. En relación con las distintas modalidades de tipos de gravamen (proporcionales, porcentuales, progresivos, regresivos, bonificados, etc.) y sus efectos nos remitimos a otra entrada de este blog.

El concepto tipo de gravamen nos lleva directamente a la tarifa, que es el conjunto de tipos de gravamen aplicables a las distintas unidades o tramos de base liquidable en un tributo.

La cuota tributaria es la cuota íntegra que se obtiene por la aplicación del tipo de gravamen a la base liquidable o, en su caso, según la cantidad fijada al efecto legalmente. El importe de la cuota íntegra podrá modificarse mediante la aplicación de las reducciones o límites que la ley de cada tributo establezca en cada caso.

La cuota líquida es resultado de aplicar sobre la cuota íntegra las deducciones, bonificaciones, adiciones o coeficientes previstos, en su caso, en la ley de cada tributo.

La cuota diferencial es resultado de minorar la cuota líquida en el importe de las deducciones, pagos fraccionados, retenciones, ingresos a cuenta y cuotas, conforme a la normativa de cada tributo.

La deuda tributaria es la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta, que podrá resultar incrementada, en su caso, por el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea, los recargos del período ejecutivo y los recargos exigibles legalmente sobre las bases o las cuotas, a favor del Tesoro o de otros entes públicos. Las deudas tributarias podrán extinguirse por pago, prescripción, compensación o condonación, por los medios previstos en la normativa aduanera y por los demás medios previstos en las leyes.

Base imponible
–	Reducciones
Base liquidable
´	Tipo de gravamen
Cuota íntegra
–	Deducciones
–	Bonificaciones
Cuota líquida
–	Deducciones
–	Pagos fraccionados
–	Retenciones
–	Ingresos a cuenta
Cuota diferencial
+	Intereses de demora
+	Recargos por declaración extemporánea
+	Recargos del período ejecutivo
Deuda tributaria