Emisión de facturas simplificadas y tickets

Los empresarios y profesionales están obligados a expedir y entregar factura por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad y a conservar copia de la misma. Esta obligación deriva de lo establecido en la Ley 37/1992, de 30 de noviembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido y en el Reglamento que regula las obligaciones de facturación, aprobado por Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre.

Con la finalidad de establecer un sistema armonizado de facturación, en el sentido marcado por la Directiva 2010/45/UE, y de promover y facilitar el funcionamiento de los pequeños y medianos empresarios y de los profesionales, el Reglamento de facturación establece un sistema de facturación basado en dos tipos de facturas: la factura completa u ordinaria y la factura simplificada, que viene a sustituir a los denominados tiques.

Las facturas simplificadas tienen un contenido más reducido que las facturas completas u ordinarias y, salvo algunas excepciones, podrán expedirse, a elección del obligado a su expedición, cuando su importe no exceda de 400 euros (IVA incluido), cuando se trate de facturas rectificativas o cuando su importe no exceda de 3.000 euros (IVA incluido) y se trate en este caso de alguno de los supuestos respecto de los que tradicionalmente se ha autorizado la expedición de tiques en sustitución de facturas.

En este sentido, el artículo 4 del Reglamento de facturación indica que la obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de factura simplificada y copia de esta en cualquiera de los siguientes supuestos:

a) cuando su importe no exceda de 400 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido, o

b) cuando deba expedirse una factura rectificativa.

No obstante, y sin perjuicio de lo anterior, los empresarios o profesionales podrán igualmente expedir factura simplificada y copia de ésta cuando su importe no exceda de 3.000 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido, en las operaciones que se describen a continuación:

a) Ventas al por menor, incluso las realizadas por fabricantes o elaboradores de los productos entregados. A estos efectos, tendrán la consideración de ventas al por menor las entregas de bienes muebles corporales o semovientes en las que el destinatario de la operación no actúe como empresario o profesional, sino como consumidor final de aquellos. No se reputarán ventas al por menor las que tengan por objeto bienes que, por sus características objetivas, envasado, presentación o estado de conservación, sean principalmente de utilización empresarial o profesional.

b) Ventas o servicios en ambulancia, es decir, ventas ambulantes.

c) Ventas o servicios a domicilio del consumidor.

d) Transportes de personas y sus equipajes.

e) Servicios de hostelería y restauración prestados por restaurantes, bares, cafeterías, horchaterías, chocolaterías y establecimientos similares, así como el suministro de bebidas o comidas para consumir en el acto.

f) Servicios prestados por salas de baile y discotecas.

g) Servicios telefónicos prestados mediante la utilización de cabinas telefónicas de uso público, así como mediante tarjetas que no permitan la identificación del portador.

h) Servicios de peluquería y los prestados por institutos de belleza.

i) Utilización de instalaciones deportivas.

j) Revelado de fotografías y servicios prestados por estudios fotográficos.

k) Aparcamiento y estacionamiento de vehículos.

l) Alquiler de películas.

m) Servicios de tintorería y lavandería.

n) Utilización de autopistas de peaje.

Verificación de las cuentas anuales

Las cuentas anuales (balance, estado de cambios en el patrimonio neto, cuenta de pérdidas y ganancias, estado de flujos de efectivo y memoria) y, en su caso el informe de gestión deben ser sometidos a la aprobación por la junta ordinaria pero, previamente, deberán ser objeto de auditoría.

La Ley de Sociedades de Capital exceptúa de la obligación de someter las cuentas a revisión del auditor a las sociedades que durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos al menos dos de las siguientes circunstancias:

a) Que el total de las partidas del activo no supere los dos millones ochocientos cincuenta mil euros.

b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los cinco millones setecientos mil euros.

c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a cincuenta.

Las sociedades perderán esta facultad si dejan de reunir, durante dos ejercicios consecutivos, dos de las circunstancias a que se refiere el párrafo anterior.

Ante todo debe diferenciarse la figura del auditor interno de la del auditor externo. Normalmente, las empresas de medio y gran tamaño cuentan con un departamento de auditoría interna que, formando parte de la plantilla, se dedica a examinar las cuentas y el rendimiento del resto de los departamentos, verificar los gastos, optimizar costes, buscar oportunidades de negocio, etc. Sin embargo, cuando hablamos de verificación de cuentas anuales nos referimos a la auditoría externa, es decir, al examen de las cuentas para comprobar que reflejan la imagen fiel del patrimonio empresarial y la veracidad de los datos sobre los resultados y la información financiera y la concordancia del informe de gestión con las cuentas anuales.

El auditor de cuentas externo, independiente de la sociedad, se nombra por la junta general antes de que finalice el ejercicio a auditar, por un periodo de tiempo inicial entre tres y nueve años, que podrán prorrogarse. Este nombramiento podrá recaer sobre una o varias personas físicas o jurídicas que actuarán conjuntamente. Lo más habitual es encargar esta misión a una firma de auditoría, pero si se opta por nombrar a personas físicas, se deberán nombrar también tantos suplentes como auditores titulares.

Los auditores de cuentas deberán emitir un informe detallado sobre el resultado de su actuación para lo cual dispondrán de un plazo mínimo de un mes, a partir del momento en que le fueran entregadas las cuentas firmadas por los administradores. Además, si una vez firmado y entregado el informe de auditoría sobre las cuentas iniciales, los administradores se vieran obligados a reformular las cuentas anuales, el auditor habrá de emitir un nuevo informe sobre las cuentas anuales reformuladas.

La auditoría externa de cuentas es una actividad remunerada según los criterios que marca la Ley de Auditoría de Cuentas. Sin embargo, por el ejercicio de dicha función los auditores no podrán percibir ninguna otra remuneración o ventaja de la sociedad auditada para garantizar si independencia.

Cuando concurra justa causa, los administradores de la sociedad y las personas legitimadas para solicitar el nombramiento de auditor podrán pedir al Secretario judicial o Registrador mercantil la revocación del que hubieran nombrado ellos o del designado por la junta general y el nombramiento de otro.

Grupo de sociedades: sociedad dominante y sociedad dependiente

En el ámbito mercantil se considera que existe un grupo de sociedades cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En concreto, según el artículo 42 del Código de Comercio, se presume que existe este control cuando una sociedad (sociedad dominante) se encuentra en relación con otra u otras sociedades (sociedades dependientes) en alguna de las siguientes situaciones:

· Poseer la mayoría de los derechos de voto.

· Tener la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.

· Poder disponer de la mayoría de los derechos de voto, mediante acuerdos con otros socios.

· Haber nombrado exclusivamente con sus votos la mayoría de los miembros del órgano de administración que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. En particular, se presumirá esta circunstancia cuando la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta.

Una de las consecuencias de formar un grupo de sociedades es que cada sociedad, de forma individual, deberá formular y presentar sus cuentas anuales pero, además, se deberán formular las cuentas consolidadas del grupo.

Por su parte, el Plan General de Contabilidad de 2007 considera que tendrán la calificación de empresas del grupo:

· Las empresas controladas directa o indirectamente en los términos descritos en el artículo 42 del Código de Comercio a efectos de la formulación de las cuentas anuales consolidadas.

· Las empresas controladas por cualquier medio por una o varias personas físicas o jurídicas que actúan conjuntamente.

· Las empresas que se hallen bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias.

De este modo, aparte del criterio del “control” del artículo 42 del Código de Comercio se incluye otro criterio fundamental a tener en cuenta la existencia de un grupo de sociedades que es lo que se ha venido a denominar como la unidad de decisión, es decir, la existencia de una dirección económica ejercida por parte la sociedad dominante, que suele materializarse en el control de los votos y del órgano de administración de las dependientes.

Así pues, contablemente, se distinguen dos tipos de grupos:

· Grupo de subordinación o “grupo vertical”, que es el regulado en el artículo 42 del Código de Comercio, conformado por una sociedad dominante y otras sociedades a ella subordinadas, denominadas sociedades dependientes, controlándose por parte de la dominante los derechos de voto y/o los órganos de administración de las dependientes.

· Grupo de coordinación o “grupo “horizontal”, que es el integrado por empresas controladas por cualquier medio por una o varias personas físicas o jurídicas, que actúen conjuntamente o se hallen bajo dirección única por acuerdos o cláusulas estatutarias.

Principios contables

La contabilidad de la empresa y, en especial, el registro y la valoración de los elementos de las cuentas anuales, se desarrollarán, según se indica en el Plan General Contable, aplicando obligatoriamente seis principios contables: empresa en funcionamiento; devengo; uniformidad; prudencia; no compensación e importancia relativa.

1. Empresa en funcionamiento. Se considerará, salvo prueba en contrario, que la gestión de la empresa continuará en un futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y criterios contables no tiene el propósito de determinar el valor del patrimonio neto a efectos de su transmisión global o parcial, ni el importe resultante en caso de liquidación. En los casos en que no resulte de aplicación el principio de empresa en funcionamiento, en los términos que determinan las normas de desarrollo del PGC, la empresa aplicará las normas de valoración que resulten más adecuadas para reflejar la imagen fiel de las operaciones tendentes a realizar el activo, cancelar las deudas y, en su caso, repartir el patrimonio neto resultante, debiendo suministrar en la memoria de las cuentas anuales toda la información significativa sobre los criterios aplicados.

2. Devengo. Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro.

3. Uniformidad. Adoptado un criterio dentro de las alternativas que, en su caso, se permitan (p. ej. método de valoración de inventarios o sistema de amortización), deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniforme para transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, en tanto no se alteren los supuestos que motivaron su elección. De alterarse estos supuestos podrá modificarse el criterio adoptado en su día; en tal caso, estas circunstancias se harán constar en la memoria, indicando la incidencia cuantitativa y cualitativa de la variación sobre las cuentas anuales.

4. Prudencia. Se deberá ser prudente en las estimaciones y valoraciones a realizar en condiciones de incertidumbre. La prudencia no justifica que la valoración de los elementos patrimoniales no responda a la imagen fiel que deben reflejar las cuentas anuales. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 38 bis del Código de Comercio (elementos patrimoniales que deben valorarse por su valor razonable), únicamente se contabilizarán los beneficios obtenidos hasta la fecha de cierre del ejercicio. Por el contrario, se deberán tener en cuenta todos los riesgos, con origen en el ejercicio o en otro anterior, tan pronto sean conocidos, incluso si sólo se conocieran entre la fecha de cierre de las cuentas anuales y la fecha en que éstas se formulen. En tales casos se dará cumplida información en la memoria, sin perjuicio de su reflejo, cuando se haya generado un pasivo y un gasto, en otros documentos integrantes de las cuentas anuales. Excepcionalmente, si los riesgos se conocieran entre la formulación y antes de la aprobación de las cuentas anuales y afectaran de forma muy significativa a la imagen fiel, las cuentas anuales deberán ser reformuladas. Deberán tenerse en cuenta las amortizaciones y correcciones de valor por deterioro de los activos, tanto si el ejercicio se salda con beneficio como con pérdida.

5. No compensación. Salvo que una norma disponga de forma expresa lo contrario, no podrán compensarse las partidas del activo y del pasivo o las de gastos e ingresos, y se valorarán separadamente los elementos integrantes de las cuentas anuales.

6. Importancia relativa. Se admitirá la no aplicación estricta de algunos de los principios y criterios contables cuando la importancia relativa en términos cuantitativos o cualitativos de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa y, en consecuencia, no altere la expresión de la imagen fiel. Las partidas o importes cuya importancia relativa sea escasamente significativa podrán aparecer agrupados con otros de similar naturaleza o función.

En los casos de conflicto entre principios contables, deberá prevalecer el que mejor conduzca a que las cuentas anuales expresen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa.

Hechos contables: permutativos, modificativos y mixtos

Toda operación comercial que afecte al patrimonio es un hecho contable, y, como tal, debe ser objeto de anotación en los libros de contabilidad. El hecho contable es todo evento (económico o jurídico) que puede tener representación contable y que afecta en su cuantía o estructura al patrimonio de la empresa. Atendiendo a las variaciones que los hechos contables producen en el patrimonio neto hay tres tipos de hechos contables: operaciones permutativas, operaciones modificativas y operaciones mixtas.

1) Operaciones permutativas son aquellas que producen aumentos o disminuciones en el Activo (bienes y derechos) o en el Pasivo (obligaciones), pero sin que haya beneficio o pérdida, es decir, sin variar el importe del resultado del ejercicio, sin que se modifique el valor del capital patrimonial (neto). Las operaciones permutativas pueden ser de cuatro clases:

· Permutativas de Activo. Un elemento de Activo aumenta a la vez que otro disminuye en la misma cantidad. Ejemplo: el ingreso de dinero en un Banco (disminuye el dinero de la caja y aumenta el saldo de la cuenta corriente del Banco) o el cobro a un cliente (aumenta caja y disminuye el saldo de clientes).

· Permutativas de Pasivo. Un elemento de Pasivo aumenta mientras que otro disminuye en la misma cantidad. Ejemplo: un acreedor nos gira una letra de cambio (aumentan los efectos comerciales a pagar y disminuye el importe de los acreedores).

· Permutativas de Neto. Incorporación del beneficio al capital de la empresa, es decir, hay un aumento de capital con cargo a beneficios. En este tipo de operaciones no es que se produzcan pérdidas o ganancias, sino que éstas se pasan de una cuenta a otra; disminuye el beneficio (Neto) y aumenta el capital (Neto).

· Permutativas de Activo y Pasivo. Aumenta o disminuye el Activo y aumenta o disminuye el Pasivo por el mismo importe. Ejemplo: la compra de un edificio, dejando a deber el importe (aumenta el importe de los edificios, es decir el Activo, y aumenta el importe de los acreedores, es decir el Pasivo) o se paga un efecto aceptado.

2) Operaciones modificativas. Son las que suponen un aumento o disminución del Activo o del Pasivo, pero sin que se compensen con otro aumento o disminución de signo contrario, por lo que provocan una variación del capital patrimonial (neto). Son operaciones en las que hay un beneficio o una pérdida, un aumento o una disminución del Neto patrimonial. Pueden ser aumentativas, si hay beneficio (ejemplo: invertimos un pico de tesorería en letras del tesoro, al vencer la letra tendremos un aumento del Activo, sin que exista un pérdida del Pasivo, por lo que tendremos una operación aumentativa) o disminutivas, si hay pérdida (ejemplo: sufrimos un atraco y nos roban parte de la mercancía, disminuye el Activo, sin que haya otra partida que lo compense, por lo que ha habido una pérdida, la operación es disminutiva).

3) Operaciones mixtas. Son aquellas que en parte son permutativas y en parte modificativas. Existe un permuta (hay un cambio en los elementos patrimoniales), pero como no son iguales los valores de los objetos permutados se producirá simultáneamente un beneficio o una pérdida, precisamente por tener valores diferentes. Al igual que en las operaciones modificativas, las mixtas también se dividen en aumentativas y disminutivas. Ejemplo: vendemos un artículo que nos costó 50 euros a 120 euros, por lo que se produce un incremento de Activo (entrada de dinero) frente a una disminución de Activo (salida de mercancía), pero por valores diferentes, generándose una diferencia de 70 euros que incrementa el capital, es decir, un beneficio de 70 euros. Los hechos contables mixtos son los más comunes.

Instrumentos financieros híbridos

Los instrumentos financieros híbridos son una forma de financiación que ha cobrado notable auge en los últimos tiempos y que se caracteriza por tratarse de una combinación de deuda y capital. Tienen características de deuda por el grado de subordinación en la liquidación, y tienen características de capital por la participación en los resultados de la entidad. Se trata, por tanto, de instrumentos que están a caballo entre un instrumento de deuda puro (bonos y obligaciones) y los instrumentos de capital (acciones).

Técnicamente, a efectos de su tratamiento contable, los instrumentos financieros híbridos son aquellos que combinan un contrato principal no derivado y un derivado financiero, denominado derivado implícito, que no puede ser transferido de manera independiente y cuyo efecto es que algunos de los flujos de efectivo del instrumento híbrido varían de forma similar a los flujos de efectivo del derivado considerado de forma independiente. Ejemplo de instrumentos financieros híbridos son los bonos referenciados al precio de unas acciones o a la evolución de un índice bursátil.

Los instrumentos financieros híbridos resultan atractivos tanto para los emisores como para los inversores. Las entidades emisoras pueden optimizar su estructura de financiación con los instrumentos híbridos dada la gran flexibilidad de su diseño. Por su parte, los inversores pueden, según su perfil inversor, optimizar su binomio rentabilidad/riesgo en un horizonte temporal prefijado.

Este tipo de emisiones ha venido siendo muy utilizado por las entidades financieras en los últimos años. El dinamismo de estos activos financieros responde a una elevada flexibilidad que les permite adaptarse a la demanda de los inversores unida a un tratamiento favorable por parte de los reguladores.

En el marco internacional estos instrumentos se benefician de la citada doble caracterización, por lo que un Estado puedo considerarlo como deuda y otro como capital dependiendo de su legislación interna, estando su utilización orientada, fundamentalmente, a los siguientes fines:

▪ la mejora de estructuras de capital,

▪ la disminución del coste de financiación,

▪ la optimización fiscal o el evitar posibles impuestos sobre el capital o

▪ el beneficio de un posible arbitraje fiscal internacional.

La presente crisis financiera ha tenido importantes consecuencias para este mercado que ha puesto de manifiesto los problemas de valoración y liquidez de estos productos, aunque, por otra parte, ha sido la forma más utilizada en los planes de rescate del sector financiero a la hora de plantear inyecciones de capital público.

Entre la amplia variedad de instrumentos híbridos destacamos los siguientes:

▪ Instrumentos de deuda cuyos intereses se determinan en función de la evolución de la empresa prestataria (beneficio neto, volumen de negocio, patrimonio total o cualquier otro que libremente acuerden las partes). Son muy comunes y se emiten y comercializan en la mayor parte de los Estados miembros.

▪ Instrumentos de deuda subordinados, caracterizados por la participación del acreedor en el riesgo empresarial, aun cuando no tengan atribuido el carácter de socio.

▪ Instrumentos de deuda convertibles en acciones a un tipo de cupón fijo, que dependiendo de su caracterización pueden tener diferentes manifestaciones.

▪ Acciones preferentes que otorgan a su tenedor la condición de accionista del emisor sin derecho de voto, quedando atendida, no obstante, tanto la remuneración periódicamente pactada como el reembolso del nominal en su caso.

▪ Valores emitidos por subsidiarias incorporadas con el objeto de aislar a dicha entidad de los riesgos financieros del grupo.

▪ Instrumentos híbridos de deuda perpetua o a muy largo plazo.

Información de los plazos de pago en la Memoria

La Ley 15/2010, de 5 de julio, de modificación de la Ley 3/2004, de 29 de diciembre, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales, fijó un plazo máximo de pago de 60 días para los pagos de las empresas a sus proveedores y un plazo de 30 días para el comercio minorista, los pagos por productos de alimentación frescos y perecederos y para los pagos de las Administraciones Públicas. Aun cuando se estableció un período transitorio, dichos plazos máximos son aplicables desde enero de 2013.

Esta normativa obliga también a las sociedades a publicar de forma expresa las informaciones sobre plazos de pago a sus proveedores en la Memoria de sus cuentas anuales. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, mediante Resolución de 29 de diciembre de 2010, concreta qué información debe recogerse en la memoria.

En el caso de empresas que cumplimenten el modelo abreviado de cuentas anuales o se acojan al PGC Pymes, deberán informar sobre:

• Importe total de pagos realizados a los proveedores en el ejercicio, distinguiendo los que hayan excedido los límites legales de aplazamiento (a partir del ejercicio 2011).

• Importe del saldo pendiente de pago a proveedores, que al cierre del ejercicio acumule un aplazamiento superior al plazo legal de pago (a partir del ejercicio 2010).

En el caso de empresas que cumplimenten el modelo normal de la memoria y cuentas consolidadas, deberán incluir:

• Importe total de los pagos realizados a los proveedores en el ejercicio, distinguiendo los que hayan excedido los límites legales de aplazamiento (a partir del ejercicio 2011).

• Plazo medio ponderado de los pagos excedidos (a partir del ejercicio 2011).

• Importe del saldo pendiente de pago a proveedores, que al cierre del ejercicio acumule un aplazamiento superior al plazo legal de pago (a partir del ejercicio 2010).

El denominado «Plazo medio ponderado excedido (PMPE) de pagos» que deberán facilitar también las empresas que presenten el modelo normal de memoria (no las que se acomoden al modelo abreviado o de PYMES) es el importe resultante del cociente formado en el numerador por el sumatorio de los productos de cada uno de los pagos a proveedores realizados en el ejercicio con un aplazamiento superior al respectivo plazo legal de pago y el número de días de aplazamiento excedido del respectivo plazo, y en el denominador por el importe total de los pagos realizados en el ejercicio con un aplazamiento superior al plazo legal de pago.

El cálculo del PMPE requiere computar el número de días de retraso sobre el plazo legal en cada uno de los pagos incumplidos y ponderarlo por el importe del respectivo pago. La información se presentará en el siguiente cuadro:

	Pagos realizados y pendientes de pago en la fecha de cierre del balance
	N (Ejercicio actual)		N-1 (Ejercicio anterior)
	Importe	%*	Importe	%*
** Dentro del plazo máximo legal.
Resto.
Total pagos del ejercicio.		100		100
PMPE (días) de pagos.
Aplazamientos que a la fecha de cierre sobrepasan el plazo máximo legal.
* Porcentaje sobre el total. ** El plazo máximo legal de pago será, en cada caso, el que corresponda en función de la naturaleza del bien o servicio recibido por la empresa de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 3/2004, de 29 de diciembre, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales.

La información se refiere a los plazos de pago con proveedores, entendiendo por tales los acreedores comerciales incluidos en el pasivo corriente del balance por deudas con suministradores de bienes o servicios. Por tanto, dado el carácter “comercial” quedan fuera de su ámbito de aplicación y, por tanto, no habrá que facilitar información sobre los acreedores o proveedores que no cumplan tal condición como son los proveedores de inmovilizado o los acreedores por arrendamiento financiero.